ПДВ і реорганізація: проблеми, податки….

Отже, якщо дослівно тлумачити лексичне поняття «реорганізація», то можна дійти висновку, що реорганізація — це будь-яка перебудова, перетворення, зміна структури, форми організації, управління, підприємства тощо, а також перебудова будь-якої системи чи структури управління.

Коли в ПКУ з’явилася норма про те що реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб не є об’єктом оподаткування ПДВ (пп. 196.1.7) і норма про те, що реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків або внесення частини майна платника податків до статутного капіталу іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов’язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, чи встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов’язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується (пп. 98.3), це, звісно ж, наштовхнуло платників податків на ідеї використання такого механізму. І використовують його з різною метою для того, щоб:

• «очистити» свій баланс від проблемних активів і пасивів;
• продати ліквідний актив шляхом продажу корпоративних прав «виділеного» підприємства;
• розподілити операційну діяльність відділення, наприклад виробничу від торговельної;
• цивілізовано «розлучитися» з партнерами в бізнесі;
• ще для чогось…

Та от контролюючим та правоохоронним органам, які майже усюди бачать злочинців, що лише тим і займаються, що ухиляються від сплати податків, така реорганізація не до вподоби. І вони вважають, зокрема, що передача майна під час реорганізації шляхом виділу (або ж виділення, як це називається в ПКУ) має оподатковуватися ПДВ на загальних умовах, а не за спеціальними правилами. Утім, як наслідок, створюють клопіт собі й платниками податків. Однак якщо для податківців і правоохоронців БЕБ така діяльність є звичайною «операційною» діяльністю, то для платників податків — насправді створює зайвий клопіт.

Виділу (виділення) в податковому законодавстві

Відповідно до пп. 98.1.4 п. 98.1 ст. 98 ПКУ під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає, зокрема (окремо чи в поєднанні з іншими діями), виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.

Варто акцентувати увагу на тому, що ПКУ в цьому разі прямо зазначає, що новостворена в результаті виділу юридична особа створюється не тією юридичною особою, з якої відбувається виділ, а саме її власниками. Це так само означає, що статутний капітал належатиме власникам такої юридичної особи, а не їй самій. Отже ,у розумінні ПКУ не відбувається передачі майна однією юридичною особою як вклад до статутного капіталу іншої юридичної особи, оскільки в такому разі корпоративні права новоствореної юридичної особи мали б належати юридичній особі, з якої відбувся виділ, а не її власникам, що суперечило б вимогам ПКУ та частині четвертій ст. 54 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 р. № 2275-VIII, згідно з якою в разі виділу товариства частки у статутному капіталі товариства, з якого здійснюється виділ, конвертуються в частки цього товариства і товариства, що виділилося, та розподіляються між учасниками зі збереженням співвідношення часток учасників товариства, що існувало до виділу.

Водночас, як зазначено, згідно з п. 98.3 ПКУ реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов’язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, чи встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов’язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується. Тобто ПКУ передбачає таки солідарну відповідальність новоствореної юридичної особи та її правопопередника, хоча і як виняток, а не як загальне правило.

Про певну єдність правопопередника та правонаступника після здійснення виділу / виділення свідчать і положення частин третьої та четвертої ст. 109 ЦКУ, згідно з якими юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов’язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. А юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов’язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.

Якщо ж після виділу неможливо точно встановити обов’язки особи за окремим зобов’язанням, що існувало в юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов’язанням.

Відповідно до частини п’ятої ст. 55 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» товариство, створене внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов’язаннями товариства, з якого здійснено виділ, які згідно з розподільним балансом не перейшли до товариства, створеного внаслідок виділу. Товариство, з якого здійснено виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов’язаннями, які згідно з розподільним балансом перейшли до товариства, створеного внаслідок виділу. Якщо внаслідок виділу створено декілька товариств, вони несуть субсидіарну відповідальність спільно з товариством, з якого здійснено виділ, солідарно. Якщо після виділу неможливо точно встановити обов’язки товариства, з якого здійснено виділ, за окремим зобов’язанням, що існувало в нього до виділу, товариство, з якого здійснено виділ, та створені внаслідок виділу товариства несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов’язанням.

Інакше кажучи, пов’язаність правопопередника та правонаступника щодо відповідальності як у цивільних правовідносинах, так і в податкових, свідчить про відсутність підстав стверджувати, що відбулася саме передача майна, прав та обов’язків за розподільчим балансом, яка є відчуженням такого майна, його поставкою, продажем чи безоплатною передачею.

За наявності підстав та можливості бути притягнутим до відповідальності правонаступник (субсидіарної чи солідарної) не може вважатися таким, що набув майно в результаті безоплатної його передачі йому правопопередником і не обтяжений зобов’язаннями, пов’язаними з набуттям такого майна. Адже будь-яка передача майна одним платником податків іншому не має супроводжуватися перекладенням на нього своїх обов’язків, зокрема податкових. Чого не можна сказати під час розподілу такого майна між юридичною особою, з якої відбувся виділ, і тією, що виділилася.

Це саме підтверджується й положеннями податкового законодавства щодо права на податковий кредит. Так, згідно з п. 198.7 ст. 198 ПКУ сума від’ємного значення, що підлягає внесенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується шляхом виділення, підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільчим балансом у наступному періоді після підписання розподільчого балансу відповідно до законодавства. Таке право на податковий кредит у жодному разі не отримує набувач майна на безоплатній основі, тоді як право на податковий кредит виникає в набувача, який зобов’язаний оплатити набуте майно його продавцю.

Тому цілком логічним є визнання законодавцем відсутності будь-яких податкових наслідків у результаті виділу, адже відповідно до наведених е положень ПКУ та ЦКУ правопопередник і правонаступник після виділу / виділення спільно несуть тягар податкової та цивільно-правової відповідальності, пов’язаної з майном, отриманими правонаступником від правопопередника.

Саме тому цілком логічним є також і вилучення виділу / виділення як виду реорганізації з об’єктів оподаткування ПДВ (пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 ПКУ).

Слід акцентувати увагу на тому, що законодавець саме не визнає виділ / виділення об’єктом оподаткування ПДВ, а не встановлює пільгу на таку передачу активів і зобов’язань, оскільки вилучення зі складу об’єктів оподаткування свідчить про відсутність правових підстав взагалі вважати наявність будь-яких елементів податку (включно з об’єктом та базою), а не про їх наявність, але звільнення від оподаткування. Звільнити від оподаткування можна лише ту операцію, яка створює об’єкт, або наслідком якої є виникнення такого об’єкта.

За такого розуміння виділу / виділення в ПКУ взагалі втрачає сенс існування пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 ПКУ. Однак законодавець уніс цю норму в ПКУ, очевидно дотримуючи мети усунення на практиці будь-яких конфліктів, пов’язаних із тлумаченням норм податкового законодавства щодо правовідносин, пов’язаних із виділом / виділенням.

Розподіл майна під час виділу (виділення) vs. передача майна

Згідно з пп. «а» п. 185.1 ст. 185 ПКУ об’єктом оподаткування є операції платників податку…

Повна версія статті тут: https://e.fdk.net.ua/finansovyy-dyrektor-kompaniyi-2024-11/pdv-i-reorhanizatsiya-problemy-podatky