Акт виконаних робіт, коли виконавець відсутній

Відповідь: Стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі – Закон про бухоблік) серед принципів бухгалтерського обліку зазначає принцип повного висвітлення, за яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі, та принцип нарахування, відповідно до якого доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Це є необхідним для того, щоб для визначення фінансового результату звітного періоду була можливість об’єктивно та реально порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів.

Відповідно до пункту 7 НП(С)БО-16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Водночас ст.9 цього ж Закону встановлює правило: підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Вимоги до складання первинних документів викладені у цій же нормі Закону серед обов’язкових реквізитів передбачають посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, та особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто з урахуванням наведеного без первинного документа господарська операція не може бути відображена в бухгалтерському обліку, оскільки він є підставою для бухгалтерського обліку, як того вимагає Закон про бухоблік.

Мінфін у своєму листі від 22.04.2016 № 31-11410-06-5/11705 зазначає, що визнання витрат в бухгалтерському обліку та їх відображення у фінансовій звітності не залежить від періоду отримання первинних документів від контрагентів. Підприємства повинні відображати витрати у фінансовій звітності в періоді отримання доходів, для яких вони здійснені, або їх фактичного понесення, якщо витрати неможливо пов’язати з доходом.

У випадку, коли в періоді, в якому має бути відображена господарська операція, ще не отриманий від контрагента первинний документ, Мінфін пропонує, щоб відповідальною особою був складений та переданий до бухгалтерської служби документ (наприклад, бухгалтерська довідка) із зазначенням розрахункової суми витрат.

Відповідно до п.2.5. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88 (далі – Положення № 88), якщо правилами документообороту підприємства передбачена можливість відображення господарської операції, щодо якої на момент закінчення складання регістрів бухгалтерського обліку за звітний період від контрагента у строки, встановлені законодавством, не отримано первинного документа, підставою для перенесення інформації про таку господарську операцію до регістрів бухгалтерського обліку є належним чином оформлений внутрішній первинний документ (акт), складений посадовою особою, відповідальною за приймання-відпуск товарно-матеріальних цінностей, робіт і послуг.

Господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності. Бухгалтери такий документ називають «самоактом».

Згідно з п.3.4. Положення № 88 перенесення інформації з первинних документів до регістрів бухгалтерського обліку повинно здійснюватися в міру її надходження до місця обробки, проте не пізніше терміну, що забезпечує своєчасну виплату заробітної плати, складання бухгалтерської та іншої звітності і розрахунків.

У місяці надходження від контрагента первинного документа щодо господарської операції, інформація про яку в минулих звітних періодах була перенесена до регістрів бухгалтерського обліку згідно з внутрішнім первинним документом (актом), до регістрів бухгалтерського обліку за звітний період переноситься інформація про таку господарську операцію, при цьому її обсяг зазначається шляхом коригування на суму різниці між оцінкою такої господарської операції за самоактом та первинним документом, отриманим від контрагента.

Мінфін в зазначеному вище Листі уточнює, що при отриманні первинних документів від контрагентів (після складання та затвердження фінансової звітності) фактична сума витрат, зазначена у таких первинних документах, може відрізнятися від розрахункової суми, попередньо визнаної у періоді їх виникнення. Зазначені розбіжності не є підставою для коригування попередньо визнаної суми витрат попереднього звітного періоду (у тому числі методом «червоного сторно»), крім випадку, якщо така різниця є помилкою та суттєво впливає на фінансову звітність попередніх звітних періодів. Різниця має бути визнана у складі витрат періоду, коли виникли підстави для уточнення суми, наприклад, були фактично одержані первинні документи від контрагента.

Цілком логічно, що самоакт не замінює первинний документи на «вічній» основі. Він є «тимчасовим» замінником первинного документа.

Самоакт задля усунення ризиків слід сприймати як «тимчасовий» замінник первинного документа, який має таку ж юридичну силу, що й первинний документ.

Тому, як варіант виходу із ситуацій, описаної в питанні, можна рекомендувати скласти «самоакт», внутрішній первинний документ (акт).

  О.Єфімов,

Старший партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов, Брожко та партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри приватного права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана, член Науково-консультативної ради при Верховному Суді