Нематеріальні активи: нюанси обліку

Відповідь: Для початку щодо судової практики зазначимо, що вона складається щодо застосування тієї чи іншої норми права, закону. У наведеному ж питанні йдеться про певний перелік господарських операцій з придбання права користування програмними продуктами. У випадку виникнення конфлікту з контролюючим органом і доведення його до суду оцінюватися буде кожен договір, первинні бухгалтерські документи по кожній операції, а саме їх зміст. Тому унікальної відповіді на усі питання просто не існує. Наприклад, якщо під час перевірки податківці зможуть виокремити у вартості праски чи холодильника вартість програмного забезпечення (а воно є у кожному навіть побутовому приладі), то наполягатимуть вони на тому, що платник придбав окрему праску з ПДВ, і окремо ПЗ без ПДВ. Звідси й рахувати амортизацію на таку праску треба буде окремо від вартості ПЗ.

Цей же алгоритм застосовний і мотивації в поясненнях до ДПС, що не усе є НМА. Така мотивація залежатиме від аргументів, наведених податківцями в тому чи іншому документі.

Отже, кожен окремий договір бажано передати юристу чи аудитору, які спеціалізуються як на облікових питаннях, так і на податкових ризиках. Такі фахівці зможуть правильно розставити крапки і коми як у договорах, так і в первинних документах, що істотно зменшить відповідні ризики.

Відповідно до пп.14.1.225. ст.14 Податкового кодексу України роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об’єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»).

Тож дотримання ознак, які не дозволять платіж вважати роялті, а вважати його винагородою за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»), цілком може допомогти обґрунтувати, що в такому разі йдеться про ліцензійний договір на право користування комп’ютерною програмою, а не про НМА.

Бухгалтерський облік нематеріальних активів (НМА) регулюється Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи». Відповідно до нього нематеріальний актив – це немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований. При цьому немонетарні активи – це усі активи, крім грошових коштів, їх еквівалентів та дебіторської заборгованості у фіксованій (або визначеній) сумі грошей.

Бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об’єкта за групами, зокрема, за такою групою: авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті.

Визнання нематеріальних активів

Придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов’язаних з його використанням, та його вартість може бути достовірно визначена.

Нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі за умов, якщо підприємство має:

намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання;

можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу;

інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних з розробкою нематеріального активу.

Якщо ж нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання, то витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом.

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів» призначено для узагальнення інформації щодо здійснених витрат у звітному періоді, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах.

До витрат, облік яких ведеться на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», відносяться витрати, пов’язані з підготовчими до виробництва роботами в сезонних галузях промисловості; з освоєнням нових виробництв та агрегатів; сплачені авансом орендні платежі; оплата страхового поліса; оплата торгового патенту; передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання тощо.

За своєю обліковою суттю витрати на придбання комп’ютерних програм є витратами тих звітних періодів, протягом яких такі програми будуть використовуватися. А тому, цілком логічним буде відображення таких витрат за дебетом рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» як накопичення витрат майбутніх періодів, а за кредитом потрібно буде відображати їх списання (розподіл) та включення до складу витрат звітного періоду.

І зрозуміло, що в наказі про облікову політику має бути застережений порядок формування таких витрат. Наприклад:

Підрозділ ХХ. Інші активи та зобов’язання

Х.1. До «Витрат майбутніх періодів» відносити суми за підписку періодичних видань, суми страхових платежів, суми платежів за придбані права користування комп’ютерними програмами, які не відповідають ознакам «роялті» відповідно до пп.14.1.225. ст.14 Податкового кодексу України, а також всі інші витрати, що стосуються наступного облікового періоду.

За дебетом рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» відображається накопичення витрат майбутніх періодів, за кредитом – їх списання (розподіл) та включення до складу витрат звітного періоду.

Х.2. Фінансові витрати є витратами звітного періоду, якщо вони не були віднесені до складу витрат майбутніх періодів згідно п. Х.1.

Та найважливіше – це відпрацьовувати з кваліфікованим фахівцем в галузі обліку і податків зміст усіх договорів та первинних документів.

  О.Єфімов,

Старший партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов, Брожко та Партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри приватного права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана