Будівлі промисловості: як скористатися пільгою з податку на нерухоме майно?

Ж-л “Вісник. офіційно про податки”, № 33, 05 вересня 2020 року, стор. 29-32.

Богдан Маслов,

юрист Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов та партнери»

Олександр Єфімов,

Керуючий партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов та партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри цивільного та трудового права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана, член Науково-консультативної ради при Верховному Суді

Податок на майно складається, серед іншого, з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Він є достатньо спірним податком, щодо його сплати часто виникають питання та суперечки з фіскалами. Одним з таких питань є визначення типу нежитлової нерухомості, адже у разі можливості віднесення такого типу нерухомості до переліку, зазначеного у підпункті 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України (далі – ПК України) наявні підстави скористатись податковою пільгою, оскільки в такому випадку нерухомість не буде виступати об’єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Звичайно ж, це якщо виключення з об’єктів оподаткування вважати пільгою, оскільки пільга, це звільнення від сплати податку того, хто його мав би платити. А якщо ви не створюєте об’єкт оподаткування, наприклад, не торгуєте алкоголем, то й надавати вам пільгу зі звільненням від акцизу не потрібно. Але в пересічному плані ми вже давно звикли називати пільгою усе, що дозволяє нам не платити додаткові податки.

Надалі про виключення будівель промисловості з об’єкта оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Актуальність цієї теми зумовлена ускладненням щодо використання зазначеної «пільги» через нещодавно внесені зміни до податкового законодавства.

Як відомо, 25 травня 2020 року набув чинності Закон № 466 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі – Закон), яким, серед іншого, були внесені наступні зміни:

У статті 266 в частині виключення з об’єктів оподаткування:

1) підпункт «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 викладено в такій редакції:

є) будівлі промисловості, віднесені до групи «Будівлі промислові та склади» (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб’єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку».

Раніше редакція зазначеної статті була такою:

є) будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств;

Тобто попередня редакція цієї норми виключала з об’єктів оподаткування всі будівлі промисловості, у т. ч. без обмеження їх використання безпосередньо підприємствами промисловості, що давало можливість застосовувати зазначену пільгу і до об’єктів нерухомості, зданих в оренду іншим суб’єктам господарювання. Відтепер же для такого виключення додано додаткові критерії.

Тож, на сьогодні, аби отримати можливість застосувати звільнення від потрапляння в об’єкти оподаткування, варто підтвердити, що будівля промисловості відповідає таким ознакам:

може бути класифікована у групі «Будівлі промисловості та склади» (код 125) ДК 018-2000;
використовується протягом звітного (податкового) періоду за призначенням у господарській діяльності суб’єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010;
не є зданою в оренду, лізинг, позичку іншим суб’єктам господарювання.

Якщо з третім пунктом усе зрозуміло, то по перших двох виникають деякі запитання. Хоча до нього також слід придивитися прискіпливо.

Спершу варто розібратись із поняттям «Будівлі промисловості та склади». Потрібно, як зазначено у Податковому кодексі України, застосувати Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000 (далі – ДК БС).

Об’єктами класифікації в ДК БС є будівлі виробничого та невиробничого призначення, інженерні споруди різного функціонального призначення.

ДК БС визначає, що будівлі – це споруди, що складаються з несучих та огороджувальних або сполучених (несуче-огороджувальних) конструкцій, які утворюють наземні або підземні приміщення, призначені для проживання або перебування людей, розміщення устаткування, тварин, рослин, а також предметів.

Одиницею класифікації в класифікаторі є окрема будівля чи інженерна споруда. Для комплексних будівель, що складаються з декількох будівель, кожна будівля може класифікуватися окремо.

Будівлі, що використовуються або запроектовані для декількох призначень, повинні бути ідентифіковані за однією класифікаційною ознакою відповідно до головного призначення.

Тепер перейдемо саме до потрібної нам для звільнення від оподаткування групи — «Будівлі промисловості та склади». Варто зазначити, що ця група не включає: – будівлі сільськогосподарського призначення (1271) – комплексні промислові споруди (електростанції, нафтопереробні заводи та т. ін.), які не мають характеристик будівель (230), – водонапірні башти (2222) – нафтотермінали (2303).

Ця група включає клас «Будівлі промислові» та клас «Резервуари, силоси та склади».

Клас «Будівлі промислові» включає: – криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та т. ін. за їх функціональним призначенням; будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості; будівлі підприємств чорної металургії; будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості; будівлі підприємств легкої промисловості; будівлі підприємств харчової промисловості; будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості; будівлі підприємств лісової, деревообробної та целюлозно-паперової промисловості; будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості; будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне.

Клас «Резервуари, силоси та склади» включає: – резервуари та ємності; – резервуари для нафти та газу; – силоси для зерна, цементу та інших сипких мас; – холодильники та спеціальні склади; – складські майданчики; резервуари для нафти, нафтопродуктів та газу; резервуари та ємності інші; силоси для зерна; силоси для цементу та інших сипучих матеріалів; склади спеціальні товарні; холодильники; складські майданчики; склади універсальні; склади та сховища інші.

Як вказує Верховний Суд у справах № 826/1338/17, № 500/90/19 та загалом у своїй практиці, визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.

Ведення Державного класифікатора будівель та споруд здійснює Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем в будівництві, який уповноважений видавати експертні висновки щодо встановлення приналежності будівлі.

Наявність зазначеного експертного висновку, як вказує сам Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем в будівництві, значно спрощує процес податкового адміністрування податку на нерухомість.

Фахівці ДФСУ (ІПК від 17.04.2019 № 1653/6/99-99-12-02-03-15/ІПК) також пропонують підприємствам отримати експертний висновок щодо приналежності інвентарно описаних об’єктів нерухомості до певного класу будівель за Державним класифікатором будівель та споруд ДК 018-2000 та включити отриману класифікацію до записів реєстру майнових прав.

Отже, для максимальної мінімізації ризику конфлікту з контролюючим органом, слід «запастися» документом, який свідчитиме про те, що певний об’єкт нерухомості може бути класифікований у групі «Будівлі промисловості та склади» (код 125) ДК 018-2000. Це для того, щоб упередити конфлікт. А для того, щоб його вирішити, якщо він вже виник, слід замовити і отримати вказаний вище експертний висновок.

Щодо словосполучення «Будівлі промисловості…» слід мати на увазі, що контролюючі органи раніше, ґрунтуючись на «дописці» про те,що такі будівлі мають належати промисловим підприємствам, усували від цієї «пільги» фізичних осіб – підприємців. Останнім часом суди ставали на сторону фізичних осіб. Так, відповідно до правового висновку, викладеного в постанові палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі №820/3556/17 (постанова від 17.02.2020), застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України можливе у разі, якщо власниками об’єктів промисловості є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об’єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).

Час від часу податківці відмовляли у праві на «пільгу» посилаючись на те, що застосування пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України можливе у разі дотримання двох обов’язкових умов: наявність будівель промисловості та їх перебування у власності саме промислових підприємств. Але як вказав Верховний Суд у справі № 500/90/19, обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, – звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі промисловості», лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб’єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об’єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Та, очевидно, це питання вирішилося на користь фізичних осіб і на законодавчому рівні, тож, коло звільнених від сплати цього податку мало би зрости за рахунок фізичних осіб.

Якщо з класом «Будівлі промислові» ситуація стає зрозумілою, то виникає наступне питання: Як отримати пільги на будівлі класу «Резервуари, силоси та склади»?

Як зазначає Верховний Суд (постанова у справі № 820/3556/17) будівлі промислового складу, віднесені до класу 1252, слід вважати будівлями промисловості, на які може бути поширена податкова «пільга», передбачена підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, за умови використання такої нерухомості за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.

Аргументами на користь цього буде інформація про те, що вищевказані нежилі приміщення розташовані на одній земельній ділянці, яка відноситься до земель промисловості, мають огороджену територію, забезпечують єдиний технологічний ланцюг в діяльності підприємства, не є окремими об’єктами права власності та входять до складу цілісного майнового комплексу.

Також можна додати, що будівлями промисловості мають визнаватися будівлі, які використовуються промисловим підприємством для забезпечення виробничої діяльності, в тому числі й ті, які передбачені для розміщення апарата управління; інших робітників, зайнятих у виробничому процесі; устаткування, задіяного у виробничому процесі, а отже не є об’єктами оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України (постанови ВС у справі № 820/4681/16, № 560/4000/18).

Щодо вимоги номер 2 (про використання протягом звітного (податкового) періоду за призначенням у господарській діяльності суб’єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010).

Згідно з наказом Держспоживстандарту України 11.10.2010 № 457, (яким затверджена Класифікація видів економічної діяльності (КВЕД)), процес промислового виробництва — це процес перероблення (механічного, хімічного, ручного тощо), який використовують для виготовлення нової продукції (споживчих товарів, напівфабрикатів чи засобів виробництва), оброблення товарів, які були у використанні, надання промислових послуг і який класифікують у секціях B «Добувна промисловість та розроблення кар’єрів», C «Переробна промисловість», D «Постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря», E «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та F «Будівництво».

З цього слід зробити наступні висновки:

для підтвердження основної діяльності варто отримати витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, де буде вказано коди КВЕД відповідно до вищезазначених вимог. А якщо їх там раптом немає, то слід їх додати, а вже потім отримати відповідний витяг;
підтверджувати використання будівель протягом звітного (податкового) періоду за призначенням у господарській діяльності варто за допомогою первинних документів бухгалтерського обліку. Первинні документи – це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинними документами, серед інших, можуть виступати: акт введення будівлі промисловості в експлуатацію; акт введення в експлуатацію основних засобів (обладнання), яке використовується у процесі промислового виробництва; акт приймання-передачі; розрахунки амортизації; товарно-транспортна накладна; касовий чек; накладна; платіжне доручення; внутрішні акти на переміщення сировини/товару між цехами (ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV).

Зазначені документи, за умови ідентифікації їх з будівлею, зможуть підтвердити процеси промислового виробництва у ній і допомогти Вам отримати вказану податкову «пільгу». Принаймні вони можуть допомогти її потім відстояти в суді.

Також, як зазначає Верховний Суд у постанові № 820/5356/17, підтвердження того, що будівлі використовуються у промисловій діяльності, тобто в процесі виробництва продукції (товарів і послуг), може бути здійснено за допомогою відповідної довідки органу місцевого самоврядування. Таку собі довідку можна отримати у голови ОТГ, на території якої така будівля розташована.

Ну і щодо критерію 3. Відсутність оренди.

Нова редакція пп. «є» пп.266.2.2. п.266.2. ст.266 ПКУ містить чіткий та найголовніше вичерпний перелік правочинів, укладення яких створює об’єкт оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Це:

оренда. За договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов’язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк (ст.759 Цивільного кодексу України);
лізинг. За договором лізингу одна сторона (лізингодавець) передає або зобов’язується передати другій стороні (лізингоодержувачеві) у користування майно, що належить лізингодавцю на праві власності і було набуте ним без попередньої домовленості із лізингоодержувачем (прямий лізинг), або майно, спеціально придбане лізингодавцем у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов (непрямий лізинг), на певний строк і за встановлену плату (лізингові платежі) (ст.806 Цивільного кодексу України);
позичка. За договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов’язується передати другій стороні (користувачеві) річ для користування протягом встановленого строку (ст.827 Цивільного кодексу України).

При цьому орендарем, лізингоодержувачем чи користувачем не може бути суб’єкт господарювання. Тож, якщо ним виявиться не суб’єкт господарювання, то виходить, що оренда, лізинг, позичка не ведуть до появи об’єкта оподаткування.

Та й до того ж вичерпний перелік «заборонених» правочинів не забороняє зберегти статус «необ’єкта» оподаткування, уклавши щодо нього інший правочин, що за межами оренди, лізингу і позички. Ну, наприклад, можна укласти договір про спільну діяльність, за яким разом з іншим суб’єктом господарювання здійснювати виробництво у відповідній будівлі промисловості. При цьому спільною метою такого договору вказати зменшення витрат на утримання такої будівлі та, як результат, підвищення ефективності її використання.

Як підсумок слід зазначити, що отримання «податкової пільги» щодо будівель промисловості – це цілком реальна задача і ступінь її реалізації повністю залежить від доказової бази і бажання платника податків.