Зміна головного бухгалтера: на що звернути увагу новому головбуху

Журнал «Головбух» (випуск №01, січень 2022) 

Професія бухгалтера не лише вимагає високої кваліфікації, а й є досить ризикованою і, як наслідок, «різноманітною» стосовно відповідальності за навіть незначні помилки, не говорячи вже про істотні упущення. Така відповідальність може бути:

  • дисциплінарною;
  • цивільно-правовою;
  • адміністративною;
  • кримінальною.

Слід сказати, що у деяких випадках, знову ж таки повертаючись до «специфічності» посади, за фактично одне правопорушення бухгалтер може понести одночасно усі види відповідальності. Але це дійсно є результатом специфічності цієї професії. Занадто вже багато ризиків бере на себе бухгалтер, занадто високою є ціна помилки. У цьому сенсі головбуха можна порівняти з лікарем, який лікує людину і коли помиляється, то наслідки настають дуже важкі не лише для пацієнта, а й для лікаря. Навіть якщо лікар не помилився, йому доводиться доводити свою невинуватість. Так само і бухгалтер: йому часто доводиться виправдовуватися не лише за свої помилки, а й за чужі, наприклад, помилки попередника, чи навіть за те, що помилкою не є, але контролюючий орган на тому наполягає.

 

І в цьому разі слід знати, що склад будь-якого правопорушення включає в себе об’єктивну сторону, тобто ту його ознаку, яка свідчить про те, що певна дія бухгалтера є неправомірною. Крім того, до складу правопорушення входить така його ознака, як суб’єкт. Іноді буває так, що правопорушення вчинено у періоді, коли за бухоблік відповідав один бухгалтер (суб’єкт), а виявлено воно в періоді іншого бухгалтера, який вже не є суб’єктом того правопорушення.

Іншими словами, новому головному бухгалтеру у разі виявлення контролюючим органом порушень ведення обліку доведеться доводити, що то не він те правопорушення вчинив, з одного боку, або ж – що то взагалі не є правопорушенням, з іншого. Вживаючи мову юристів, бухгалтеру доведеться доводити відсутність складу правопорушення через відсутність усіх його ознак: суб’єкта або об’єктивної сторони.

 

Що до об’єктивної сторони, тобто обставин/підстав, за які бухгалтер може понести відповідальність, то їх існує досить великий перелік. Зупинимося на відповідальності за:

  • помилки у веденні бухгалтерського обліку;
  • складання фінансової звітності;
  • складання податкової звітності.

 

Зобов’язання бухгалтера щодо бухгалтерського обліку

 

Відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (надалі – «Закон № 996») питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції:

  1. власника (власників) підприємства;
  2. уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

 

При цьому, ці ж особи, у такому ж порядку і на таких же підставах, відповідно до частини 3 статті 8 Закону № 996, є відповідальними, за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого строку.

Тобто,  «за замовчуванням», відповідальними за ведення бухобліку буде власник (власники). Уповноважений орган (посадова особа) нестиме таку відповідальність лише відповідно до законодавства та установчих документів у разі делегування йому (їй) відповідних повноважень.

 

Що стосується головного бухгалтера, або особи, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку, то відповідно до ч.7 ст.8 Закону № 996, вона зобов’язана:

  • забезпечувати дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності;
  • організовувати контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій;
  • брати участь в оформленні матеріалів, пов’язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства;
  • забезпечувати перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства;
  • подавати в установленому порядку та у випадках, передбачених Законом України«Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», інформацію центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення, окрім випадків передбачених у вказаному законі.

Враховуючи наведений перелік обов’язків бухгалтера на підприємстві, неважко зрозуміти, що невиконання будь-якого з них і може скласти ту об’єктивну сторону складу правопорушення, що «забезпечить» бухгалтеру його відповідальність.

Тому при «прийнятті справ» від попереднього бухгалтера, слід, по-перше, ознайомитися з наказом (положенням) про облікову політику для того, щоб зорієнтуватися у тому, якими є встановлені на підприємстві єдині методологічні засади бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності, відображення на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій.

В акті приймання-передачі справ попереднім бухгалтером варто зазначити, що усі первинні документи оформлені відповідно до вимог чинного законодавства, що усі вони знайшли своє відображення в документах аналітичного обліку, що усі матеріальні цінності «проінвентаризовані», про що складені відповідні акти інвентаризацій і що усі матеріали, пов’язані з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства, оформлені належним чином та відображені в обліку відповідно до наказу (положення) про облікову політику підприємства.

Якщо у підприємства є філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, то в акті приймання-передачі справ має бути зазначено, що попереднім бухгалтером забезпечено перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства станом на день передачі справ новому бухгалтеру.

Крім того, в акті слід зазначити, що вся наявна інформація у випадках, передбачених Законом України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», подана центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення.

Таким чином, уся відповідальність за усі дії попереднього бухгалтера буде залишена такому попередньому бухгалтеру. Новий бухгалтер візьме на себе відповідальність лише за ті первинні документи, які з’являться вже після прийняття ним цієї посади.

 

Фінансова та податкова звітність

 

Відповідно до ч.7 ст.8 Закону № 996 головний бухгалтер або особа, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку підприємства (далі – бухгалтер) зобов’язана забезпечити складання і подання у встановлені строки фінансової звітності.

Варто уточнити, що у бухгалтера відсутній обов’язок саме подання фінансової звітності, адже слід розмежувати обов’язок забезпечити складання і подання від обов’язку подати фінансову звітність.

Враховуючи викладене, слід зазначити, що оскільки бухгалтер зобов’язаний забезпечити складання і подання фінансової звітності, то це означає, що його відповідальність обмежується саме створенням умов для того, щоб інша особа (уповноважена власником підприємства особа чи сам власник) могла виконати свій обов’язок – подати фінансову звітність, а бухгалтер, ставлячи свій підпис, підтверджує  саме достовірність інформації.

 

При «прийманні справ» новому бухгалтеру варто акцентувати увагу на поданій фінансовій звітності та податкових деклараціях. Адже в залежності від різних факторів звітність подається в різні строки після завершення звітного періоду. Це означає, що зміна бухгалтера цілком може припасти на той проміжок часу, коли звітний період закінчився, а звітність ще не подана. В акті «приймання справ» слід зазначити, яка звітність (податкова та фінансова) вже подана попереднім бухгалтером, а яка ще ні. Це потрібно для того, щоб новий бухгалтер не був відповідальним за звітність, подану і не подану попереднім, помилки та недоліки в ній.

Оптимальний варіант: «закрити» звітні періоди і подати звітність таким чином, щоб за неї відповідав попередній бухгалтер, оскільки він більше ознайомлений з первинним та аналітичним обліком, на підставі яких така звітність і має бути сформована. Тобто є сенс новому бухгалтеру приймати справи від попереднього бухгалтера після того, як той забезпечив подання звітності за період, облік в якому контролював він.

Адже, підписати фінансову звітність означає узяти на себе відповідальність за факти та відомості, викладені в ній, а подати таку фінансову звітність означає доставити зазначені факти та відомості до відповідних органів та осіб.

 

Відповідно до п.47.1 ст.41 Податкового кодексу України (надалі – «ПКУ») відповідальність за неподання, порушення порядку заповнення документів податкової звітності, порушення строків їх подання контролюючим органам, недостовірність інформації, наведеної у зазначених документах, несуть:

  • податкові агенти;
  • юридичні особи, постійні представництва нерезидентів, які відповідно до ПКУ визначені платниками податків, а також їх посадові особи.

При цьому, відповідальність за порушення податкового законодавства відокремленим підрозділом юридичної особи несе юридична особа, до складу якої він входить.

 

ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ БУХГАЛТЕРА

 

Усвідомивши основні зобов’язання бухгалтера, саме час зупинитися на наслідках їх невиконання. Такими наслідками є відповідальність, яка буває цивільно-правовою (тобто врегульованою цивільно-правовим договором), дисциплінарною (такою, що випливає з трудових відносин), адміністративною та кримінальною.

Саме така відповідальність і розподіляється між новим і попереднім бухгалтером шляхом складання зазначеного вище акту «приймання справ», в якому й буде зазначено, який бухгалтер та за які дії несе відповідальність.

 

Адміністративна відповідальність.

Що стосується безпосередньо бухгалтера, то його, в основному, можуть притягнути до відповідальності за наступними статтями Кодексу України про адміністративні правопорушення, за які передбачені наступні види відповідальності (перший раз та повторно):

 

Стаття 1631 Відсутність податкового обліку, порушення встановленого законом порядку ведення податкового обліку, у тому числі неподання або несвоєчасне подання аудиторських висновків, подання яких передбачено законами України тягне за собою накладення штрафу у розмірі від п’яти до десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі від десяти до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1632 Неподання або несвоєчасне подання платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків та зборів (обов’язкових платежів) тягне за собою накладення штрафу на посадових осіб у розмірі від п’яти до десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб у розмірі від десяти до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1633 Невиконання законних вимог посадових осіб органів доходів і зборів, перелічених у підпунктах 20.1.3, 20.1.24, 20.1.30, 20.1.31 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України тягне за собою попередження або накладення штрафу у розмірі від п’яти до десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі від десяти до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1634 Неутримання або неперерахування до бюджету сум ПДФО неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою відомостей про доходи громадян тягне за собою попередження або накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян – суб’єктів підприємницької діяльності у розмірі від двох до трьох неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян – суб’єктів підприємницької діяльності у розмірі від трьох до п’яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1642 Приховування в обліку валютних та інших доходів, непродуктивних витрат і збитків, відсутність бухгалтерського обліку або ведення його з порушенням установленого порядку, внесення неправдивих даних до фінансової звітності, неподання фінансової звітності, несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризацій грошових коштів і матеріальних цінностей, несвоєчасне подання на розгляд, погодження або затвердження річного фінансового плану підприємства державного сектору економіки та звіту про його виконання, перешкоджання працівникам органу державного фінансового контролю у проведенні ревізій та перевірок, невжиття заходів по відшкодуванню з винних осіб збитків від недостач, розтрат, крадіжок і безгосподарності тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1651 Порушення порядку нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування, неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування або подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі загальнообов’язкового державного соціального страхування, іншої звітності та відомостей, передбачених законами України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» і «Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування», порушення встановленого порядку використання та здійснення операцій з коштами Пенсійного фонду України тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності, фізичну особу – підприємця або особу, яка забезпечує себе роботою самостійно, від тридцяти до сорока неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1653 Порушення особами, які використовують найману працю, порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування на випадок безробіття тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1654 Порушення порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування, несвоєчасне або неповне їх повернення тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1655 Порушення порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування, несвоєчасне або неповне їх повернення, несвоєчасне подання або неподання встановленої звітності, подання недостовірної звітності щодо використання страхових коштів тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

 

 

Що ж стосується кримінальної відповідальності, то найчастіше бухгалтерів притягають до кримінальної відповідальності за наступними статтями Кримінального кодексу України (з міркувань етики, у таблиці відсутні міри покарань):

 

 

Стаття 191 Привласнення, розтрата або заволодіння чужим майном шляхом зловживання службовою особою своїм службовим становищем
Стаття 212 Ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів)
Стаття 2121 Ухилення від сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування
Стаття 219 Доведення до банкрутства
Стаття 2202 Фальсифікація фінансових документів та звітності фінансової організації, приховування неплатоспроможності фінансової установи або підстав для відкликання (анулювання) ліцензії фінансової установи
Стаття 222 Шахрайство з фінансовими ресурсами
Стаття 232 Розголошення комерційної або банківської таємниці
Стаття 364 Зловживання владою або службовим становищем
Стаття 366 Службове підроблення
Стаття 367 Службова недбалість

 

Порада наступна: не варто поспішати, приймаючи справи від попереднього бухгалтера. Вчасно консультуйтеся у юристів, податкових консультантів, аудиторів.

Автор: Олександр Єфімов,
Керуючий Партнер, доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, член Науково-консультативної ради Верховного Суду